¿Cómo recuperar las cantidades indebidamente ingresadas por el Modelo 720?

El pasado día 27 de enero de 2022, tras varios años desde que la Comisión Europea iniciara en 2015 su procedimiento contra España por una posible vulneración del Derecho Comunitario, finalmente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha dictado su tan esperada sentencia sobre el Modelo 720: el Modelo 720 como tal es legal, pero las consecuencias por su incumplimiento, o su cumplimiento tardío o imperfecto, son excesivas y vulneran el Derecho Comunitario.

En concreto, el Tribunal ha dicho que, si bien es correcto que un Estado obligue a sus contribuyentes a informar de sus activos en el extranjero, la imprescriptibilidad de las posibles regularizaciones, que pueden ser realizadas por la AEAT sin tener en cuenta los plazos de prescripción, son excesivas y contrarias al principio de seguridad jurídica.

Asimismo, también ha señalado que la principal consecuencia del incumplimiento relativo al Modelo 720, según el cual cualquier activo extranjero no declarado que la AEAT descubra se imputa, por su valor, como ingreso no declarado en el IRPF del contribuyente es excesivo y que las sanciones derivadas de dicho incumplimiento, que consistirían en una sanción variable del 150% de la cuota regularizada y una sanción fija (y acumulable con la anterior) de 5.000 euros por cada dato omitido o incorrecto, son absolutamente excesivas y discriminatorias si se comparan con las sanciones establecidas para el mismo tipo de incumplimiento referido a activos situados en España.

En este contexto cabe preguntarse ahora si la AEAT tendrá que devolver lo que haya cobrado del contribuyente en procedimientos de regularización relativos a la obligación de declarar bienes y derechos en el extranjero, para lo que deberemos diferenciar entre las siguientes situaciones:

Regularización voluntaria por parte del contribuyente.

Si el contribuyente fue quien, por voluntad propia y sabiendo que no había cumplido con las obligaciones del Modelo 720, declaró algún bien en el extranjero como ganancia patrimonial no justificada, podrá reclamar una devolución de las cantidades ingresadas recurriendo a un procedimiento de devolución de ingresos indebidos siempre y cuando no hayan pasado cuatro años desde que regularizó su situación. Eso si, deberá estar en disposición de demostrar que los bienes que declaró como ganancia patrimonial no justificada fueron adquiridos en algún ejercicio prescrito al momento de regularizar su situación.

Regularización practicada por la AEAT actualmente recurrida.

Este supuesto es el más sencillo. Si el contribuyente ha sido regularizado en relación con el Modelo 720 y recurrió esta decisión, el organismo o Tribunal que esté conociendo de su caso deberá aplicar automáticamente el fallo del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y resolver a su favor, acordando la devolución de las cantidades indebidamente cobradas, más los correspondientes intereses de demora.

Regularización practicada por la AEAT actualmente no recurrida pero aun en plazo de recurso.

En este caso, el contribuyente afectado deberá recurrir inmediatamente el acuerdo mediante el cual se haya regularizado su situación y se le hayan aplicado las correspondientes sanciones. El organismo o Tribunal que conozca de su caso deberá alinearse con lo dictado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea y anular la regularización practicada, acordando la devolución de las cantidades indebidamente cobradas, si las hubiere.

Regularización practicada por la AEAT, recurrida en su momento pero ya resuelta mediante sentencia firme.

Este caso complica algo más las cosas, ya que la vía que le queda al contribuyente para recuperar lo que pago pasa por acudir a un procedimiento de reclamación de Responsabilidad Patrimonial a la Administración, que no es un procedimiento de naturaleza tributaria y que tiene un plazo de un año para acudir a el. Para ello el contribuyente deberá cumplir varios requisitos, siendo los principales:

• Deberá tener una sentencia firme en la que se confirme la regularización practicada por la Administración.
• En el curso de el procedimiento deberá haber alegado que el Modelo 720 vulnera el principio de libre circulación de capitales, en términos similares a los que ha expresado ahora el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

Regularización practicada por la AEAT no recurrida en plazo.

Esta situación es, sin duda, la más incierta y complicada. Si la regularización y correspondientes sanciones no fueron recurridas en plazo, han adquirido firmeza y ya no son susceptibles de recurso por el procedimiento ordinario.

En este caso, para poder tener eventualmente derecho a reclamar la Responsabilidad Patrimonial a la Administración deberá impugnar la regularización que le practicaron amparándose en alguno de los procedimientos especiales de revisión que ofrece la Ley General Tributaria: la Declaración de Nulidad, el Recurso Extraordinario de Revisión y la Revocación de oficio.

La dificultad estriba en que tanto la Declaración de Nulidad como el Recurso Extraordinario de Revisión son procedimientos absolutamente excepcionales, a los que solo se puede acudir en una serie de supuestos tasados donde no tiene acomodo, al menos de forma explicita, un pronunciamiento como el que acaba de emitir la Unión Europea. La Revocación de Oficio, por su parte, es completamente discrecional por parte de la Administración Tributaria, que solo tiene obligación de hacer acuse de recibo de la solicitud del contribuyente.

No obstante, acudir a una de estas vías extraordinarias de impugnación podría dar pie, en caso de que no se obtenga un pronunciamiento favorable, a obtener una resolución firme que de derecho a acudir al procedimiento de reclamar la Responsabilidad Patrimonial a la Administración.

En definitiva, este nuevo pronunciamiento del Tribunal de Justicia de la Unión Europea anula, al fin, unas sanciones que muchos consideraban injustas y desproporcionadas y puede dar pie a obtener la devolución de elevadas cantidades siempre que el contribuyente acuda al procedimiento correcto cuando aun esté en plazo para ello.

Santiago Manjarón Muñoz                                                                                                Lucia Goy Mastromiechele
Asociado del área de Derecho Tributario                                                                         Socia Directora
santiagomanjaron@goygentile.com                                                                                 luciagoy@goygentile.com